Auteur : Sandra Sariego Pérez, conseillère fiscale et avocate chez Bové Montero y Asociados
Ces derniers temps, la mondialisation et les progrès technologiques ont entraîné un changement radical du modèle commercial international. Certaines entreprises ont utilisé la numérisation et les nouveaux modèles commerciaux pour, entre autres, détourner les bénéfices vers des pays où la fiscalité est faible ou nulle.
Ce qui précède, qui a été un défi pour tous les États au niveau individuel- et continue de l’être alors que des schémas d’harmonisation fiscale sont encore étudiés et convenus au niveau international- ainsi que pour les organisations multilatérales dans une perspective plus globale, a été considérablement aggravé en raison de la pandémie résultant du Covid-19, où de nombreux employés ont été bloqués dans des pays autres que ceux de leur résidence ou de leur lieu de travail habituel. C’est ainsi que le télétravail est venu à notre époque et pour rester.
Dans le sillage de la pandémie, de nombreuses entreprises ont introduit des modèles hybrides de télétravail dans leur politique d’entreprise, ce qui nous amène à un scénario qui, s’il n’est pas entièrement nouveau (il ne faut pas oublier que la mobilité internationale des employés a toujours existé, bien que dans une moindre mesure qu’à l’heure actuelle), pose désormais de nouveaux défis en matière de fiscalité internationale. En particulier, la possibilité que le télétravail entraîne l’existence d’un établissement stable dans le pays où se trouve l’employé, avec les implications fiscales qui en découlent (par exemple, il pourrait entraîner une imposition du point de vue de la fiscalité directe, ce que les entreprises essaient toujours d’éviter).
Face à ce panorama international, la première question que les entreprises et les institutions doivent se poser est de savoir si elles sont juridiquement préparées à faire face à ces changements et, deuxièmement, elles doivent se demander si les réglementations internationales actuelles apportent une réponse claire à ce type de scénario. À notre avis, la réponse est non dans les deux cas, même si, en Espagne, la direction générale espagnole des impôts s’est déjà prononcée sur ce sujet. Au niveau international, le télétravail peut avoir un impact sur deux domaines principaux : celui des revenus de l’emploi (art. 15 du modèle de convention de l’OCDE) et, d’autre part, celui du concept d’établissement stable (art. 5 du modèle de convention de l’OCDE).
Nous concentrerons notre analyse sur ce dernier aspect, car c’est là que nous pensons que le télétravail pourrait avoir le plus d’impact. Si nous nous tournons vers les dispositions de l’article 5 précité, il y aurait plusieurs cas dans lesquels le télétravail pourrait s’insérer et qui pourraient générer le risque d’établissement stable, soit avec un agent dépendant, soit par le biais d’une installation fixe d’affaires, bien que nous comprenions que cette dernière pourrait avoir un impact plus important. Le fait d’engager un télétravailleur – qui effectue son service dans un autre pays – peut impliquer que l’entreprise qui l’engage a un établissement fixe dans un autre pays. Mais est-ce toujours le cas, ou faut-il tenir compte d’un certain nombre de circonstances?
Les télétravailleurs et les entreprises sont soumis à un scénario d’incertitude maximale
Nouveaux critères
La réglementation internationale (encore une fois, l’article 5 du modèle de convention de l’OCDE) n’établit pas de conditions spécifiques pour délimiter les conditions dans lesquelles le statut de télétravailleur peut entraîner l’existence d’un établissement stable – toutes ne le font pas – et les commentaires du modèle de convention sont très flexibles (mettre à la disposition de l’entreprise, activité « déterminante », intentionnalité de l’entreprise, entre autres), ce qui montre un besoin international évident de repenser les concepts ou d’établir de nouveaux critères, afin de les rendre clairs, spécifiques et déterminables.
Enfin, en ce qui concerne l’Espagne, la direction générale espagnole des impôts, dans sa récente consultation contraignante V0066/22, s’est prononcée sur l’un de ces « cas conflictuels » dans une affaire où, en pleine pandémie, un employé qui fournissait des services à une société basée à Londres a déménagé pour fournir ce travail depuis l’Espagne. Dans la consultation susmentionnée, les autorités fiscales espagnoles analysent les conditions d’existence d’un établissement stable en Espagne à partir de deux voies: i) l’exercice de l’activité en Espagne par l’intermédiaire d’un agent dépendant, c’est-à-dire par une personne agissant pour le compte de la société et exerçant des pouvoirs lui permettant de conclure des contrats pour son compte; et ii) l’existence d’un lieu fixe d’affaires par lequel l’entreprise exerce tout ou partie de son activité (dans ce cas, la consultation fait référence à la nécessité pour l’entreprise d’avoir un «lieu à sa disposition», sans préciser clairement ce qu’il faut entendre par cette expression).
Par conséquent, s’il est vrai que la tendance nationale et internationale est marquée par l’introduction progressive (et nécessaire) des concepts, à notre avis, la réalité actuelle est que ces nouveaux concepts souffrent d’une trop grande flexibilité sémantique et sont donc peu concrets.
Compte tenu de cela, nous ne pouvons que conclure que, s’il est vrai que les États et les organisations internationales ont commencé leur mission pour préciser l’impact que le télétravail représente à nos jours, de son double perspective fiscale et organisationnelle, il n’est pas moins vrai que, pour le moment, les entreprises et les télétravailleurs sont soumis à un scénario que nous pourrions qualifier de maximum d’incertitude, avec l’incertitude juridique qui en découle.
