Am 28. Juli 2023 hat die AEAT eine Mitteilung veröffentlicht, in der sie ihre Kriterien für die Überlassung von gemischt genutzten Fahrzeugen durch Unternehmen an ihre Arbeitnehmer darlegt. Die steuerlichen Auswirkungen sowohl auf die Einkommensteuer als auch auf die Mehrwertsteuer waren in den letzten Jahren Gegenstand von Diskussionen und kontroversen Auslegungskriterien.
Die Steuerverwaltung analysiert die Auslegungskriterien, die vom Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH), dem Nationalen Gerichtshof (AN) und dem Zentralen Wirtschaftsverwaltungsgericht (TEAC) aufgestellt wurden, und konsolidiert in dieser Mitteilung die Leitlinien, die bei der Besteuerung der Überlassung von Fahrzeugen an Arbeitnehmer anzuwenden sind.
Bové Montero y Asociados analysiert die wichtigsten Punkte der Mitteilung:
1. KRITERIUM DER VERFÜGBARKEIT FÜR DIE PRIVATE NUTZUNG BEI DER MEHRWERTSTEUER UND DER EINKOMMENSTEUER
Die Besteuerung der Überlassung von gemischt genutzten Fahrzeugen an Arbeitnehmer unterliegt den Grundsätzen der Notwendigkeit und Verfügbarkeit, die sowohl für die Mehrwertsteuer (IVA) als auch für die Einkommensteuer (IRPF) gelten.
Die AEAT-Mitteilung legt fest, dass einerseits das Unternehmen die Notwendigkeit der Nutzung des Fahrzeugs für die Ausübung der beruflichen Tätigkeit nachweisen muss. Andererseits muss der Arbeitnehmer nachweisen, dass das Fahrzeug nicht für private Zwecke zur Verfügung steht.
Sobald die Notwendigkeit des Fahrzeugs nachgewiesen und die private Nutzung bestätigt ist, wird das Kriterium der Verfügbarkeit für die private Nutzung angewandt, um den Grad der Nutzung des Fahrzeugs für die Ausübung der beruflichenTätigkeit zu bestimmen.
Die Aufsichtsbehörde und der Nationale Gerichtshof (AN) berechnen die Verfügbarkeit des Fahrzeugs auf der Grundlage der jährlichen Zeit, die nicht den Arbeitstagen des Arbeitnehmers entspricht, gemäß den Bestimmungen des Tarifvertrags und den Merkmalen der ausgeübten Tätigkeit. Aus dieser Formel ergibt sich ein privater Nutzungsanteil von ca. 80 % (20 % werden der dienstlichen Nutzung zugerechnet).
Dieses Kriterium wurde durch die Rechtsprechung und den Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) bestätigt.
Da die Beweislast jedoch beim Steuerpflichtigen liegt, sind Ausnahmen für bestimmte Arbeitnehmergruppen (z.B. Arbeitnehmer, die ständig zwischen Wohnung und Arbeitsstätte pendeln), Besonderheiten der betrieblichenTätigkeit, längere als die üblichen Arbeitszeiten und andere Merkmale zu berücksichtigen.
2. EINSTUFUNG DER FAHRZEUGÜBERLASSUNG DURCH DEN ARBEITGEBER ALS ENTGELTLICHE ODER UNENTGELTLICHE DIENSTLEISTUNG IM SINNE DER MEHRWERTSTEUER
In den letzten Jahren hat es eine Debatte darüber gegeben, ob die Überlassung eines Firmenwagens an einen Arbeitnehmer zur privaten Nutzung als mehrwertsteuerpflichtige Dienstleistung anzusehen ist.
Nach Auffassung des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) ist die Überlassung eines Fahrzeugs nur dann eine mehrwertsteuerpflichtige Dienstleistung, wenn sie gegen Entgelt erfolgt, d.h. wenn die Gegenleistung ein Entgelt darstellt.
Der EuGH nennt Elemente, die auf das Fehlen einer Gegenleistung hindeuten, wie z.B. die Nichtzahlung durch den Arbeitnehmer, die Nichtverwendung eines Teils seines Gehalts oder das Fehlen einer Wahlmöglichkeit zwischen den vom Arbeitgeber als Gegenleistung für die Nutzung des Fahrzeugs angebotenen Vorteilen.
In diesem Sinne fügt das Zentrale Wirtschaftsverwaltungsgericht (TEAC) hinzu, dass die Überlassung eines Fahrzeugs als belastend angesehen wird, wenn der Arbeitnehmer:
a) eine Zahlung für die Überlassung leistet,
b) einen Teil seines Gehalts für die Nutzung des Fahrzeugs einbehält,
c) zwischen verschiedenen vom Arbeitgeber angebotenen Vergünstigungen wählen kann,
d) in seinem Arbeitsvertrag oder Zusatzvertrag festgelegt ist, dass ein Teil der geleisteten Arbeit als Gegenleistung für die erhaltene Ware oder Dienstleistung gilt.
Damit wird die Vorstellung widerlegt, dass die bloße Bereitstellung des Fahrzeugs als geldwerter Vorteil für Zwecke der Einkommensteuer automatisch eine entgeltliche Leistung für Zwecke der Mehrwertsteuer impliziert.
3. ABZUGSFÄHIGKEIT DER VOM UNTERNEHMER ODER FREIBERUFLICH TÄTIGEN FÜR DEN ERWERB, DAS LEASING ODER EINE SONSTIGE NUTZUNGSÜBERLASSUNG VON FAHRZEUGEN GEZAHLTEN VORSTEUER
Voraussetzung für den Vorsteuerabzug ist die Verwendung des Fahrzeugs für eine umsatzsteuerpflichtige Tätigkeit, und diese (Verwendung) hängt nach der AEAT-Mitteilung von allen oben genannten Faktoren im Zusammenhang mit der Verfügbarkeit des Fahrzeugs und dem Zusammentreffen von Gegenleistungen bei der Übertragung ab.
In diesem Sinne lassen sich die Überlegungen der AEAT zu gemischt genutzten Fahrzeugen wie folgt zusammenfassen:
– Wird der privat genutzte Teil entgeltlich übertragen, gilt das Fahrzeug als vollständig der beruflichen Tätigkeit zugeordnet, so dass die vom Unternehmer getragene Vorsteuer als vollständig abzugsfähig angesehen werden kann.
– Wird der privat genutzte Teil unentgeltlich überlassen, erfolgt die Zuordnung des Wirtschaftsguts nur teilweise (entsprechend der prozentualen Verfügbarkeit), so dass auch der Vorsteuerabzug des Unternehmers entsprechend der prozentualen Verfügbarkeit nur teilweise möglich ist.
Damit wird deutlich, dass die AEAT-Mitteilung die im Mehrwertsteuergesetz (Artikel 95.2) verankerte und in den letzten Jahren fast durchgängig angewandte Vermutung der 50 %-Zuordnung ohne praktische Wirkung lassen will.
4. EIGENVERBRAUCH VON DIENSTLEISTUNGEN
Folgt man der Argumentation der AEAT, so ist in den Fällen, in denen ein Unternehmer oder Freiberufler beim Erwerb eines Fahrzeugs das Recht auf Vorsteuerabzug erworben hat und sich später der Nutzungsumfang ändert und das Fahrzeug unentgeltlich übertragen wird, diese Übertragung als Erbringung einer Dienstleistung gegen Entgelt zu behandeln und als Eigenverbrauch von Dienstleistungen umsatzsteuerpflichtig.
5. BESTIMMUNG DER STEUERBEMESSUNGSGRUNDLAGE FÜR DIE MEHRWERTSTEUER UND DIE EINKOMMENSTEUER
Obwohl die AEAT-Mitteilung die Behandlung der Mehrwertsteuer und der Einkommensteuer in Bezug auf die Verfügbarkeit und die Zuweisung gleichstellt, ist sie der Ansicht, dass die Quantifizierung der Steuerbemessungsgrundlage nach den Regeln der einzelnen Steuern erfolgen muss, die nicht übereinstimmen.
– MEHRWERTSTEUER:
o Fahrzeug im Eigentum des Unternehmers: Die Steuerbemessungsgrundlage entspricht dem Marktwert der Überlassung (oder in Ermangelung eines vergleichbaren Wertes den Kosten, die dem Unternehmer bei der Überlassung entstanden sind).
o Geleastes Fahrzeug (Leasing oder ähnliches): Die Steuerbemessungsgrundlage entspricht der vom Unternehmer gezahlten Leasingrate.
– EINKOMMENSTEUER:
o Fahrzeug im Eigentum des Arbeitgebers: Die Bemessungsgrundlage für die Vorauszahlung beträgt 20 % der Anschaffungskosten des Fahrzeugs.
o Geleastes Fahrzeug (Leasing oder ähnliches): Die Bemessungsgrundlage für die Vorauszahlung beträgt 20 % des Marktwerts des Fahrzeugs, wenn es sich um ein Neufahrzeug handelt.
Diese Quantifizierungsregeln sind unter Berücksichtigung des Prozentsatzes der Verfügbarkeit für private Zwecke anzuwenden.
6. SCHLUSSFOLGERUNG
Die Überlassung von Fahrzeugen durch Unternehmen an ihre Mitarbeiter hat eine Reihe von steuerlichen Auswirkungen, die sorgfältig analysiert und dokumentiert werden müssen.
Ebenso ist es wichtig, die steuerliche Behandlung anderer Sachleistungen, die Unternehmen ihren Mitarbeitern gewähren, von Fall zu Fall zu analysieren.
Für weitere Informationen oder Klarstellungen zu dieser Mitteilung wenden Sie sich bitte an die Steuerabteilung oder Ihren üblichen Ansprechpartner.
